Direito Penal Tributário: sonegação fiscal por omissão de receita e compliance criminal , 21h25 Recentemente, em relevante precedente publicado no dia , a 6ª Turma do Superior Tribunal de Justiça decidiu, monocraticamente, no Recurso Especial /PI, que a condenação se justificava, “pela posição do réu como administrador de fato e de direito da empresa, com pleno domínio sobre a contabilidade. Além disso, a decisão rejeitou a tese de ausência de dolo específico, alinhando-se à jurisprudência do STJ no sentido de que o dolo genérico – caracterizado pela omissão sistemática e voluntária do dever de declarar e recolher tributos por três anos – é suficiente para configurar o crime contra a ordem tributária previsto na Lei nº 8.137/1990”.
A decisão, em consonância com o acórdão proferido pelo Tribunal de Justiça do Piauí, reafirma que, nos crimes contra a ordem tributária, basta o enquadramento à norma, ou seja, a omissão pelo não recolhimento do tributo. Diante da punição pela presunção de dolo, vinculada à posição formal ocupada na empresa, surge a necessidade do compliance criminal. No caso concreto, o recorrente assumia a posição de dirigente/gestor legal de uma empresa de pequeno porte, sendo responsável pelas decisões administrativas e financeiras.
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Carente de orientação contábil adequada, a empresa havia “quebrado”, e o gestor enfrentava dificuldades para cancelar o CNPJ e dar baixa na sociedade. Acreditando estar regular, e sem saber se a dívida fora contraída por terceiro que adquiriu a empresa, foi surpreendido pela denúncia do Ministério Público do Piauí (Grincot).
A acusação apontava que o empresário sonegou ICMS em razão da não emissão de informações fiscais referentes às operações realizadas nos anos de 2011, 2012 e 2013, cujos valores totalizam R$ 249.375,52. Condenado em primeiro e segundo graus, as decisões ampararam-se na omissão de receita, afirmando que a condição de sócio-administrador demonstrou “domínio sobre a contabilidade e movimentações da empresa”. O acórdão recorrido destacou a posição frente à empresa, ressaltando que, nos delitos contra a ordem tributária — especialmente nos descritos no artigo 1º da Lei nº 8.137/1990 —, dispensa-se a especial intenção de fraudar, bastando a presença da omissão voluntária praticada com consciência de suas consequências tributárias.
Excesso de poder e prevenção dos dirigentes No voto monocrático de relatoria do ministro Carlos Pires Brandão, realiza-se a aplicação da teoria do domínio do fato, defendida por Claus Roxin. A decisão também considerou a aplicação da teoria do dolo genérico (ou de representação), defendida em sua fase inicial por Von Liszt e Frank [1]. Segundo o ministro, a autoria é destacada pela posição ocupada na empresa, sendo a ocorrência sistemática de omissões suficiente para caracterizar a aplicação do artigo 1º, II, da Lei nº 8.137/1990. Leia também: Messi detalha rivalidade com CR7: 'Não havia nada pessoal'
O ato de suprimir ou reduzir tributos, inserido no artigo 1º, inciso II, da Lei de Crimes Contra a Ordem Tributária, tipifica como crime a conduta de: “fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal. ” Ao falarmos de omissão neste inciso, devemos partir do pressuposto de que nem toda infração tributária administrativa, após a constituição do crédito tributário, caracteriza o ilícito penal.
Contudo, os ilícitos previstos na Lei nº 8.137/1990 preveem o descumprimento de norma tributária, seja em sua obrigação principal (deixar de pagar o tributo), seja pela obrigação acessória (dever de fazer ou não fazer). Esta última apresenta a maior parte dos problemas ligados à esfera penal tributária por omissão. Portanto, conforme o artigo 115 do CTN, ao tratar da obrigação acessória/instrumental no aspecto tributário, o sujeito passivo (contribuinte) fica vinculado ao dever de entregar nota fiscal, escriturar livros fiscais, prestar declarações ao fisco, etc.
Nesse sentido, quanto à responsabilidade tributária dos dirigentes, o mero inadimplemento da dívida fiscal não basta para transferi-la aos sócios, de acordo com a Súmula 430 do STJ. A discussão sobre responsabilidade tributária e penal surge no Código Tributário Nacional, mais especificamente no excesso de poder descrito no artigo 135 do CTN. No caso em discussão, a denúncia destaca o excesso de poder, sustentando que a: “responsabilidade penal do acusado, sócio-administrador da empresa sonegadora, decorre do art. 135, I c/c art. 134, VII, do CTN.
É importante frisar que, em razão da omissão do acusado em não recolher os valores sonegados, demonstrou-se, claramente, que este anuiu à prática criminosa de sua empresa”. Nas lições de Parolim (2013), refere-se que “as expressões excesso de poderes, infração da lei, contrato social ou estatutos são marcadas por grande vaguidade e abstração, de difícil contorno no tocante ao seu exato conteúdo jurídico, sendo resolvidas de acordo com a peculiaridade do caso concreto” [2]. Notadamente, a denúncia em desfavor do empresário/dirigente serviu como instrumento de cobrança do tributo, onde, de acordo com o voto condutor, a simples “omissão sistemática e voluntária do dever de declarar e recolher tributos por três anos”, condicionada à sua “posição” na empresa, seria suficiente para estabelecer o nexo de causalidade e o resultado lesivo exigido pela norma.
Em larga escala, nos delitos econômicos por omissão, presume-se a culpabilidade pela posição, violando de forma clara o mandamento do artigo 29 do Código Penal, o qual preceitua que cada indivíduo deve responder na medida de sua culpabilidade. O artigo 11 da Lei nº 8.137/1990 dispõe que: “Quem, de qualquer modo, inclusive por meio de pessoa jurídica, concorre para os crimes definidos nesta lei, incide nas penas a estes cominadas, na medida de sua culpabilidade. Mais de esporte
” Tal preceito destaca dois aspectos essenciais para a aferição da responsabilidade penal individual. Ao referir “inclusive por meio de pessoa jurídica”, a norma indica que, em qualquer hipótese, a responsabilidade recairá sobre a pessoa natural (física), mesmo que esta utilize a pessoa jurídica para a prática da conduta delituosa [3]. Com o surgimento de tantas imputações sem o mínimo de individualização exigida, e com a finalidade de extirpar a responsabilidade penal objetiva, surge o compliance criminal.
Nele, o criminalista atua de forma preventiva junto às empresas, objetivando detectar riscos criminais de forma pretérita e, a partir daí, criar procedimentos internos de integridade, medidas e códigos de prevenção, meios de informação sobre atividades arriscadas e análise da aplicação desses códigos. O problema central do caso em debate é a punição pela responsabilidade objetiva, somada à presunção de nexo causal e à lesão ao bem jurídico tutelado por condutas omissas, ignorando que a conduta (ação ou omissão), pedra angular da teoria geral do crime, é produto essencial do homem. A doutrina, quase à unanimidade, repudia a hipótese de a conduta ser atribuída à pessoa jurídica [4];
no entanto, a responsabilidade penal ainda se encontra limitada à responsabilidade subjetiva e individual [5]. Teríamos outro contexto, ou até mesmo o não oferecimento da denúncia, caso o recorrente tivesse atuado de forma preventiva, com o escopo de proteger não só a figura do sócio-diretor, mas também os demais funcionários. Poderia, por exemplo, constar no contrato social da empresa a atribuição específica de gerentes, gestores e demais cargos da alta direção. Leia também: Santa Cruz: Uma Década Sem Títulos Expressivos e o Destino dos Heróis de 2016
Imaginemos que, mesmo havendo omissão de receita, o recorrente tivesse implantado políticas de prevenção a ilícitos penais, como o programa Committee of Sponsoring Organizations (Coso) [6], que visa orientar as organizações quanto às melhores práticas de controle interno. Assim, delimitaria e individualizaria, junto à alta administração, os setores e pessoas competentes para monitorar transações e comunicar aos órgãos competentes sobre as receitas, realizando, ao final, auditoria tributária criminal para investigar indícios de crimes contra a ordem tributária (Lei 8.137/1990). Seguindo esses passos, e na hipótese de haver imputação que não descreva como o sócio/dirigente contribuiu para o delito de forma dolosa ou culposa, afastaríamos a responsabilização penal objetiva devido à demonstração da conduta subjetiva de cada agente.
Assim já decidiu o mminente ministro Gilmar Mendes ao trancar ação penal no HC 192.204/RS. O controle realizado pelo programa de compliance em delitos por omissão (obrigação acessória) tem aumentado significativamente. Segundo a desembargadora Daniela Villani Bonaccorsi, esse fenômeno ocorre porque o controle fiscalizatório é outorgado ao cidadão, nota-se que:
“diante das limitações estruturais e operacionais, o Estado transfere parcela de sua função de fiscalização para o próprio particular. Disso resulta uma reconfiguração da atribuição dos deveres de fiscalizar e prevenir ilícitos penais, assentados na colaboração recíproca entre as esferas pública e privada. O Estado passa a se relacionar com o particular, delegando-lhe atribuições que servem como prevenção dos ilícitos penais.
” [7] Da análise elaborada até aqui, conclui-se que a ideia de responsabilidade dos sócios e administradores em matéria de crimes contra a ordem tributária, dependerá do exame de todos os aspectos comumente exigidos para efeitos de atribuição de responsabilidade penal. Nesse sentido, exclui-se a ideia de responsabilidade penal objetiva e de imputação de resultados acidentais (versari in re illicita), sendo imprescindível a constatação dos pressupostos exigíveis a título de responsabilidade penal individual subjetiva. Isso significa, por um lado, a absoluta exclusão de atribuição da qualidade de autor a sócios e administradores pela simples posição assumida, ou seja, é inconcebível a atribuição de autoria àquele que figura em contrato social e não exerce a condição de administrador de fato [8].
Por outro lado, o Estado transferindo sua responsabilidade fiscalizatória ao particular, e ficando demonstrada boa-fé através do compliance criminal, não terá adequação típica. Mesmo neste contexto, em se tratando de crimes empresariais, o STF concentra-se no contrato social, ou na falta deste, a realidade factual. Mudando completamente a realidade das empresas, criando o dever de prevenção.